“中美上市公司審計(jì)報(bào)告比較及差異分析”審計(jì)稽核報(bào)告

“中美上市公司審計(jì)報(bào)告比較及差異分析”審計(jì)稽核報(bào)告

文章簡(jiǎn)介：關(guān)鍵詞：中美審計(jì)報(bào)告比較研究審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化內(nèi)容摘要：以中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告為研究對(duì)象，分別對(duì)中國(guó)和美國(guó)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容與格式加以比較研究。中國(guó)和美國(guó)在獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)、審計(jì)責(zé)任和職業(yè)關(guān)注等方面的差異形成了中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告差異的主要原因。因此，合理地借鑒美國(guó)審計(jì)報(bào)告體系先進(jìn)的做法，全面改關(guān)鍵詞：中美審計(jì)報(bào)告比較研究審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化

內(nèi)容摘要：以中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告為研究對(duì)象，分別對(duì)中國(guó)和美國(guó)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容與格式加以比較研究。中國(guó)和美國(guó)在獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)、審計(jì)責(zé)任和職業(yè)關(guān)注等方面的差異形成了中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告差異的主要原因。因此，合理地借鑒美國(guó)審計(jì)報(bào)告體系先進(jìn)的做法，全面改革和完善中國(guó)審計(jì)報(bào)告體系和獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系，將是我們積極迎接審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化的必要措施。

審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后出具的、用來(lái)對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的書(shū)面文件。編制審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)的標(biāo)志。由于中美社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素的差異,造成了審計(jì)報(bào)告所反映的審計(jì)模式內(nèi)容存在著許多差異。主要通過(guò)對(duì)中國(guó)和美國(guó)的審計(jì)報(bào)告的比較和分析,探求改善和完善中國(guó)的審計(jì)報(bào)告體系和獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系。

一、審計(jì)環(huán)境的比較

1.美國(guó)。在20世紀(jì)以前,美國(guó)獨(dú)立審計(jì)的發(fā)展主要是在隨資本一起涌入的英國(guó)職業(yè)會(huì)計(jì)師的幫助發(fā)展起來(lái)的。進(jìn)入20世紀(jì)后,證券法和證券交易法的頒布使美國(guó)的法定審計(jì)得以確立,獨(dú)立審計(jì)得到飛速發(fā)展，并在世界上處于領(lǐng)先地位。美國(guó)強(qiáng)調(diào)獨(dú)立審計(jì)是自我管理的職業(yè),政府不加干預(yù)。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是一個(gè)實(shí)行自我管理的全國(guó)性職業(yè)組織，該協(xié)會(huì)制定出了具有重大世界影響的審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范。美國(guó)擁有世界上最龐大的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍，已達(dá)30多萬(wàn)人，其地位很高。

2.中國(guó)。適應(yīng)改革開(kāi)放的要求，財(cái)政部于1979年10月在上海建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所的試點(diǎn)，并于1980年12月頒布《關(guān)于設(shè)立會(huì)計(jì)顧問(wèn)處的暫行規(guī)定》，從此，我國(guó)正式恢復(fù)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，行業(yè)起步較晚；我國(guó)目前共有五千余家事務(wù)所，大多數(shù)仍屬于中小型所事務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模偏��；目前我國(guó)參與對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所監(jiān)管的有審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等，針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的違紀(jì)行為,監(jiān)管部門主要采取警告、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等行政方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所承擔(dān)刑事責(zé)任和民事責(zé)任的很少、較輕。二、中美審計(jì)報(bào)告具體內(nèi)容和格式上的異同審計(jì)報(bào)告是整個(gè)審計(jì)過(guò)程中的最后一個(gè)環(huán)節(jié)，同時(shí)也是審計(jì)過(guò)程中最重要的一個(gè)步驟，一般而言，正式立項(xiàng)的審計(jì)活動(dòng)，都是要撰寫(xiě)審計(jì)報(bào)告。就現(xiàn)階段而言，中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告的格式與內(nèi)容還存在著較大的差異，經(jīng)過(guò)仔細(xì)的分析和研究后，我們發(fā)現(xiàn)差異也是比較明顯的，具體來(lái)說(shuō)主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（一）中美審計(jì)報(bào)告的相同之處

1.對(duì)收件人規(guī)定相同。中美審計(jì)報(bào)告的收件人均規(guī)定為審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。

2.對(duì)報(bào)告日期規(guī)定相同。中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定審計(jì)報(bào)告日期為CPA完成外勤審計(jì)工作的日期。

3.使用的專業(yè)術(shù)語(yǔ)相同。中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定在導(dǎo)言段或范圍段使用“審計(jì)了”的專業(yè)術(shù)語(yǔ)，借以表明CPA簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告不是復(fù)核或編表報(bào)告，而是一種保證程度極高的報(bào)告；在意見(jiàn)段使用“我們認(rèn)為、在所有(或全部)重要方面均公允地反映”等專業(yè)術(shù)語(yǔ)，以說(shuō)明審計(jì)意見(jiàn)不是對(duì)事實(shí)的絕對(duì)保證。

4.對(duì)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告可增加解釋段的規(guī)定相同。中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定當(dāng)CPA出具無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告時(shí)，如認(rèn)為必要，可以在意見(jiàn)段之后增列解釋段，增加對(duì)重要事項(xiàng)的說(shuō)明。5.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)類型的規(guī)定相同中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定有四種審計(jì)意見(jiàn)類型，即無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)。

6.對(duì)審計(jì)范圍的規(guī)定基本相同。中美審計(jì)報(bào)告中規(guī)定的審計(jì)范圍，均是指主要的年度會(huì)計(jì)報(bào)告及相關(guān)的附表、附注。

7.對(duì)發(fā)表各種審計(jì)意見(jiàn)條件的規(guī)定基本相同。

中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定了發(fā)表四種審計(jì)意見(jiàn)的不同條件。從總體來(lái)說(shuō)基本相同。只不過(guò)我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定得比較詳細(xì)、具體。而美國(guó)則規(guī)定得較籠統(tǒng)抽象。這在一定程度上反映了我國(guó)CPA職業(yè)判斷能力偏低的現(xiàn)狀。（二）中美審計(jì)報(bào)告的不同之處

1.對(duì)標(biāo)題規(guī)定不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題為“審計(jì)報(bào)告”，美國(guó)審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題為“獨(dú)立審計(jì)人員報(bào)告”。美國(guó)審計(jì)報(bào)告含“獨(dú)立”字樣，籍以區(qū)別內(nèi)部報(bào)告及其他類型的報(bào)告，我國(guó)審計(jì)報(bào)告卻未能做到這一點(diǎn)。

2.對(duì)導(dǎo)言段規(guī)定不同。美國(guó)審計(jì)報(bào)告的導(dǎo)言段簡(jiǎn)要說(shuō)明審計(jì)范圍、會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任，我國(guó)審計(jì)報(bào)告不設(shè)導(dǎo)言段，將導(dǎo)言段的內(nèi)容并入范圍段。正因?yàn)槲覈?guó)缺少導(dǎo)言段，才導(dǎo)致我國(guó)審計(jì)報(bào)告（二段式）與國(guó)際通行的三段式審計(jì)報(bào)告存在區(qū)別。3.范圍段內(nèi)容不同。（1）導(dǎo)言段的關(guān)系不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告隸屬于二段式報(bào)告，所以報(bào)告的范圍段納入了三段式報(bào)告中導(dǎo)言段的內(nèi)容，即審計(jì)范圍、會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。而美國(guó)審計(jì)報(bào)告為三段式報(bào)告，故范圍段不包含導(dǎo)言段內(nèi)容。（2）審計(jì)依據(jù)不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告的審計(jì)依據(jù)為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，而美國(guó)為公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則。(3)對(duì)所實(shí)施審計(jì)程序的說(shuō)明詳略不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告只是概括說(shuō)明取得的“合理把握”。就此而言，我國(guó)審計(jì)報(bào)告的范圍段沒(méi)有明確指出審計(jì)程序及CPA所負(fù)責(zé)任的程度，進(jìn)而增加了其所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。4.意見(jiàn)段內(nèi)容不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)段是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。美國(guó)審計(jì)報(bào)告則就財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性和合法性表述意見(jiàn)。我國(guó)同時(shí)規(guī)定“三性”是有原因的。首先，我國(guó)國(guó)情接近于大陸法系，主要通過(guò)法規(guī)規(guī)范會(huì)計(jì)工作。故借鑒大陸法系的審計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定合法性要求。其次，我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則主要是借鑒國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則，故規(guī)定公允性要求。最后，由于當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真情形比較普遍，而違反一貫性是其中的一種重要手段，故規(guī)定一貫性要求。

5.對(duì)簽章規(guī)定不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告規(guī)定由CPA簽名蓋章，加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章。并標(biāo)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的地址；而美國(guó)審計(jì)報(bào)告規(guī)定由會(huì)計(jì)事務(wù)所合伙人或負(fù)責(zé)該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的CPA簽名。需標(biāo)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的地址。由于長(zhǎng)期以來(lái)．我國(guó)有關(guān)簽章的規(guī)定便是個(gè)人簽名、蓋章，并加蓋單位公章，因此這樣規(guī)定是符合我國(guó)國(guó)情的。三、審計(jì)報(bào)告差異產(chǎn)生的因素分析

筆者認(rèn)為之所以出現(xiàn)這些差異，主要基于以下幾個(gè)方面的原因：1.對(duì)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)的認(rèn)識(shí)不同

為了清楚的說(shuō)明中國(guó)與美國(guó)對(duì)于獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，我們可以通過(guò)以下三個(gè)方面來(lái)進(jìn)行分析：(1)這三個(gè)地區(qū)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體與政府的關(guān)系；(2)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的制定與發(fā)布方式；(3)約束力及違反規(guī)范的處罰。

表1中美對(duì)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)認(rèn)識(shí)的比較

比較對(duì)象會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和政府關(guān)系規(guī)范制定與發(fā)布方式使用范圍約束力對(duì)違反規(guī)范的懲處中國(guó)CICPA為民間機(jī)構(gòu)，且受財(cái)政部監(jiān)督、指導(dǎo)CICPA制定，并由財(cái)政部批準(zhǔn)發(fā)布CICPA的會(huì)員準(zhǔn)則必須遵守，指南則參照?qǐng)?zhí)行警告、罰款、沒(méi)收非法所得、暫停執(zhí)業(yè)、取消執(zhí)業(yè)資格

美國(guó)AICPA為民間組織AICPA制定AICPA的全體會(huì)員和其他執(zhí)業(yè)CPA必須遵守準(zhǔn)則（指南）和規(guī)則中止或開(kāi)除會(huì)籍、吊銷資格證書(shū)和執(zhí)業(yè)執(zhí)照

通過(guò)表1，我們可以發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的實(shí)質(zhì)在于對(duì)執(zhí)業(yè)人員的執(zhí)業(yè)行為進(jìn)行規(guī)范，獨(dú)立審計(jì)人員在實(shí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中，必須或應(yīng)當(dāng)遵守，否則，將受到不同程度的懲罰。美國(guó)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的性質(zhì)在于會(huì)計(jì)職業(yè)界的自我規(guī)范、自我約束和，

自我管理，因而其審計(jì)規(guī)范往往由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)制定和發(fā)布。中國(guó)的獨(dú)立審計(jì)規(guī)范則兼有自律規(guī)范和他律規(guī)范的雙重性質(zhì)，獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的制定與發(fā)布，以及違反規(guī)范的懲罰，受民間會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的制約。

2.對(duì)于審計(jì)的責(zé)任與職業(yè)關(guān)注認(rèn)識(shí)上的差別

審計(jì)觀念是指對(duì)審計(jì)的看法、觀點(diǎn)和認(rèn)識(shí)的總和。限于篇幅有限，在這里，筆者將審計(jì)觀念僅界定為公眾對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的看法�，F(xiàn)階段中國(guó)和美國(guó)的審計(jì)觀念的差別還是比較大的。審計(jì)的責(zé)任和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是規(guī)范審計(jì)人員執(zhí)業(yè)的行為指南，同時(shí)也是保護(hù)廣大投資者合法利益的根本保障。按照《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則》中關(guān)于“審計(jì)責(zé)任”的定義，“審計(jì)責(zé)任”應(yīng)該包括《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)與基本原則》、《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)》、《審計(jì)工作質(zhì)量控制》、《舞弊與錯(cuò)誤》、《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)法律及法規(guī)的考慮》等要素�，F(xiàn)階段而言，中美關(guān)于審計(jì)責(zé)任與關(guān)注觀點(diǎn)還存在著很大的差異。表2審計(jì)責(zé)任與職業(yè)關(guān)注比較

比較對(duì)象審計(jì)責(zé)任與職業(yè)關(guān)注對(duì)錯(cuò)誤與舞弊的認(rèn)識(shí)

中國(guó)審計(jì)人員違反職業(yè)規(guī)范，將會(huì)受到相應(yīng)的行政責(zé)任、民事賠償責(zé)任，嚴(yán)重者還會(huì)受到刑事責(zé)任的處罰。CPA應(yīng)該實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤與舞弊。

美國(guó)不遵守行為守則可能會(huì)被美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)開(kāi)除會(huì)籍。對(duì)因觸犯刑律而被判處一年以上監(jiān)禁的會(huì)員，或因各種稅務(wù)事項(xiàng)而被定罪的會(huì)員，將被自動(dòng)中止或開(kāi)除美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)籍。建立同業(yè)復(fù)核制度。審計(jì)師有責(zé)任計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)，以便為財(cái)務(wù)報(bào)表中是否不存在因錯(cuò)誤和舞弊而引起的重要錯(cuò)報(bào)獲得合理保證。

通過(guò)表2，我們可以發(fā)現(xiàn)中美對(duì)于審計(jì)責(zé)任與關(guān)注的認(rèn)識(shí)以及對(duì)錯(cuò)誤與舞弊的認(rèn)識(shí)上，還是存在很大的差別的。中國(guó)關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任和職業(yè)關(guān)注，在獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》以及其他相關(guān)法律、法規(guī)中均作了明確的規(guī)定，而且將審計(jì)責(zé)任劃分為行政、民事賠償與刑事處罰三種不同類型、性質(zhì)的責(zé)任，便于規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)，提高審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。美國(guó)則更強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)自律，而且職業(yè)道德規(guī)范在審計(jì)工作中發(fā)揮著巨大的作用。

3.審計(jì)證據(jù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中，為形成審計(jì)意見(jiàn)所獲取的證據(jù)。一般而言，審計(jì)證據(jù)必須具有充分性和適當(dāng)性兩個(gè)特點(diǎn)，其中充分性是指審計(jì)證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)意見(jiàn)；適當(dāng)性是指審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性與可靠性，即審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)聯(lián)，并如實(shí)地反映客觀事實(shí)。表3審計(jì)證據(jù)差異比較

比較對(duì)象關(guān)于審計(jì)證據(jù)的規(guī)定

中國(guó)CPA可以運(yùn)用包括檢查、觀察、監(jiān)盤、查詢、函證、計(jì)算、分析性復(fù)合等方法，以便獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)，出具審計(jì)報(bào)告

美國(guó)CPA可以運(yùn)用包括實(shí)物檢查、函證、文件檢查、分析性程序、詢問(wèn)客戶、重新執(zhí)行、觀察等方法以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)，出具審計(jì)報(bào)告通過(guò)表3，我們可以看出，中美都規(guī)定，審計(jì)人員在獲取足夠的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上才能出具審計(jì)報(bào)告，但是在具體獲取審計(jì)證據(jù)的方法上，中美法也不盡相同。中國(guó)審計(jì)證據(jù)的方法顯然非常豐富，而且結(jié)合中國(guó)市公司的實(shí)際情況，將監(jiān)盤法從觀察法中單列出來(lái)，更加體現(xiàn)出中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的社會(huì)主義特色。關(guān)于審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量問(wèn)題，中美的表述基本相同，表述均為“充分、適當(dāng)”。四、研究結(jié)論

中美經(jīng)濟(jì)環(huán)境的差異,形成了不同的審計(jì)模式,而不同的審計(jì)模式又決定了不同的審計(jì)報(bào)告。而從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，同國(guó)際慣例接軌與審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化是中國(guó)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范發(fā)展的一個(gè)重要目標(biāo)。而美國(guó)是現(xiàn)今世界上經(jīng)濟(jì)最發(fā)達(dá)的國(guó)家之一，其監(jiān)管經(jīng)濟(jì)的水平相對(duì)比較先進(jìn)。因此，充分借鑒美國(guó)科學(xué)的做法和經(jīng)驗(yàn)，必將會(huì)促進(jìn)中國(guó)審計(jì)報(bào)告體系和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系的完善和發(fā)展，加速中國(guó)審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化的步伐。參考文獻(xiàn)：1.趙景誠(chéng)：《審計(jì)報(bào)告的國(guó)際比較》.經(jīng)濟(jì)師[J]，201*(9)2.曾小青：《中美審計(jì)報(bào)告比較》.中國(guó)審計(jì)信息與方法[J]，201*(1)3.阿爾文A阿倫斯，蘭德?tīng)朖埃爾德：《審計(jì)與保證服務(wù)整合法》[M],張龍平等譯.大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，201*，34.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)：《201*年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材－審計(jì)》.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，201*，

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“中美上市公司審計(jì)報(bào)告比較及差異分析”審計(jì)稽核報(bào)告

文章簡(jiǎn)介：關(guān)鍵詞：中美審計(jì)報(bào)告比較研究審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化內(nèi)容摘要：以中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告為研究對(duì)象，分別對(duì)中國(guó)和美國(guó)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容與格式加以比較研究。中國(guó)和美國(guó)在獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)、審計(jì)責(zé)任和職業(yè)關(guān)注等方面的差異形成了中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告差異的主要原因。因此，合理地借鑒美國(guó)審計(jì)報(bào)告體系先進(jìn)的做法，全面改關(guān)鍵詞：中美審計(jì)報(bào)告比較研究審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化

內(nèi)容摘要：以中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告為研究對(duì)象，分別對(duì)中國(guó)和美國(guó)審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容與格式加以比較研究。中國(guó)和美國(guó)在獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)、審計(jì)責(zé)任和職業(yè)關(guān)注等方面的差異形成了中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告差異的主要原因。因此，合理地借鑒美國(guó)審計(jì)報(bào)告體系先進(jìn)的做法，全面改革和完善中國(guó)審計(jì)報(bào)告體系和獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系，將是我們積極迎接審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化的必要措施。

審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施了必要的審計(jì)程序后出具的、用來(lái)對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的書(shū)面文件。編制審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)的標(biāo)志。由于中美社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素的差異,造成了審計(jì)報(bào)告所反映的審計(jì)模式內(nèi)容存在著許多差異。主要通過(guò)對(duì)中國(guó)和美國(guó)的審計(jì)報(bào)告的比較和分析,探求改善和完善中國(guó)的審計(jì)報(bào)告體系和獨(dú)立審計(jì)規(guī)范體系。

一、審計(jì)環(huán)境的比較

1.美國(guó)。在20世紀(jì)以前,美國(guó)獨(dú)立審計(jì)的發(fā)展主要是在隨資本一起涌入的英國(guó)職業(yè)會(huì)計(jì)師的幫助發(fā)展起來(lái)的。進(jìn)入20世紀(jì)后,證券法和證券交易法的頒布使美國(guó)的法定審計(jì)得以確立,獨(dú)立審計(jì)得到飛速發(fā)展，并在世界上處于領(lǐng)先地位。美國(guó)強(qiáng)調(diào)獨(dú)立審計(jì)是自我管理的職業(yè),政府不加干預(yù)。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是一個(gè)實(shí)行自我管理的全國(guó)性職業(yè)組織，該協(xié)會(huì)制定出了具有重大世界影響的審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范。美國(guó)擁有世界上最龐大的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍，已達(dá)30多萬(wàn)人，其地位很高。

2.中國(guó)。適應(yīng)改革開(kāi)放的要求，財(cái)政部于1979年10月在上海建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所的試點(diǎn)，并于1980年12月頒布《關(guān)于設(shè)立會(huì)計(jì)顧問(wèn)處的暫行規(guī)定》，從此，我國(guó)正式恢復(fù)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，行業(yè)起步較晚；我國(guó)目前共有五千余家事務(wù)所，大多數(shù)仍屬于中小型所事務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模偏��；目前我國(guó)參與對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所監(jiān)管的有審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等，針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的違紀(jì)行為,監(jiān)管部門主要采取警告、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等行政方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所承擔(dān)刑事責(zé)任和民事責(zé)任的很少、較輕。二、中美審計(jì)報(bào)告具體內(nèi)容和格式上的異同審計(jì)報(bào)告是整個(gè)審計(jì)過(guò)程中的最后一個(gè)環(huán)節(jié)，同時(shí)也是審計(jì)過(guò)程中最重要的一個(gè)步驟，一般而言，正式立項(xiàng)的審計(jì)活動(dòng)，都是要撰寫(xiě)審計(jì)報(bào)告。就現(xiàn)階段而言，中國(guó)和美國(guó)上市公司審計(jì)報(bào)告的格式與內(nèi)容還存在著較大的差異，經(jīng)過(guò)仔細(xì)的分析和研究后，我們發(fā)現(xiàn)差異也是比較明顯的，具體來(lái)說(shuō)主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：（一）中美審計(jì)報(bào)告的相同之處

1.對(duì)收件人規(guī)定相同。中美審計(jì)報(bào)告的收件人均規(guī)定為審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。

2.對(duì)報(bào)告日期規(guī)定相同。中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定審計(jì)報(bào)告日期為CPA完成外勤審計(jì)工作的日期。

3.使用的專業(yè)術(shù)語(yǔ)相同。中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定在導(dǎo)言段或范圍段使用“審計(jì)了”的專業(yè)術(shù)語(yǔ)，借以表明CPA簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告不是復(fù)核或編表報(bào)告，而是一種保證程度極高的報(bào)告；在意見(jiàn)段使用“我們認(rèn)為、在所有(或全部)重要方面均公允地反映”等專業(yè)術(shù)語(yǔ)，以說(shuō)明審計(jì)意見(jiàn)不是對(duì)事實(shí)的絕對(duì)保證。

4.對(duì)無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告可增加解釋段的規(guī)定相同。中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定當(dāng)CPA出具無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告時(shí)，如認(rèn)為必要，可以在意見(jiàn)段之后增列解釋段，增加對(duì)重要事項(xiàng)的說(shuō)明。5.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)類型的規(guī)定相同中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定有四種審計(jì)意見(jiàn)類型，即無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)、否定意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)。

6.對(duì)審計(jì)范圍的規(guī)定基本相同。中美審計(jì)報(bào)告中規(guī)定的審計(jì)范圍，均是指主要的年度會(huì)計(jì)報(bào)告及相關(guān)的附表、附注。

7.對(duì)發(fā)表各種審計(jì)意見(jiàn)條件的規(guī)定基本相同。

中美審計(jì)報(bào)告均規(guī)定了發(fā)表四種審計(jì)意見(jiàn)的不同條件。從總體來(lái)說(shuō)基本相同。只不過(guò)我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定得比較詳細(xì)、具體。而美國(guó)則規(guī)定得較籠統(tǒng)抽象。這在一定程度上反映了我國(guó)CPA職業(yè)判斷能力偏低的現(xiàn)狀。（二）中美審計(jì)報(bào)告的不同之處

1.對(duì)標(biāo)題規(guī)定不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題為“審計(jì)報(bào)告”，美國(guó)審計(jì)報(bào)告的標(biāo)題為“獨(dú)立審計(jì)人員報(bào)告”。美國(guó)審計(jì)報(bào)告含“獨(dú)立”字樣，籍以區(qū)別內(nèi)部報(bào)告及其他類型的報(bào)告，我國(guó)審計(jì)報(bào)告卻未能做到這一點(diǎn)。

2.對(duì)導(dǎo)言段規(guī)定不同。美國(guó)審計(jì)報(bào)告的導(dǎo)言段簡(jiǎn)要說(shuō)明審計(jì)范圍、會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任，我國(guó)審計(jì)報(bào)告不設(shè)導(dǎo)言段，將導(dǎo)言段的內(nèi)容并入范圍段。正因?yàn)槲覈?guó)缺少導(dǎo)言段，才導(dǎo)致我國(guó)審計(jì)報(bào)告（二段式）與國(guó)際通行的三段式審計(jì)報(bào)告存在區(qū)別。3.范圍段內(nèi)容不同。（1）導(dǎo)言段的關(guān)系不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告隸屬于二段式報(bào)告，所以報(bào)告的范圍段納入了三段式報(bào)告中導(dǎo)言段的內(nèi)容，即審計(jì)范圍、會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。而美國(guó)審計(jì)報(bào)告為三段式報(bào)告，故范圍段不包含導(dǎo)言段內(nèi)容。（2）審計(jì)依據(jù)不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告的審計(jì)依據(jù)為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，而美國(guó)為公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則。(3)對(duì)所實(shí)施審計(jì)程序的說(shuō)明詳略不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告只是概括說(shuō)明取得的“合理把握”。就此而言，我國(guó)審計(jì)報(bào)告的范圍段沒(méi)有明確指出審計(jì)程序及CPA所負(fù)責(zé)任的程度，進(jìn)而增加了其所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。4.意見(jiàn)段內(nèi)容不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)段是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。美國(guó)審計(jì)報(bào)告則就財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性和合法性表述意見(jiàn)。我國(guó)同時(shí)規(guī)定“三性”是有原因的。首先，我國(guó)國(guó)情接近于大陸法系，主要通過(guò)法規(guī)規(guī)范會(huì)計(jì)工作。故借鑒大陸法系的審計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定合法性要求。其次，我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則主要是借鑒國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則，故規(guī)定公允性要求。最后，由于當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真情形比較普遍，而違反一貫性是其中的一種重要手段，故規(guī)定一貫性要求。

5.對(duì)簽章規(guī)定不同。我國(guó)審計(jì)報(bào)告規(guī)定由CPA簽名蓋章，加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章。并標(biāo)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的地址；而美國(guó)審計(jì)報(bào)告規(guī)定由會(huì)計(jì)事務(wù)所合伙人或負(fù)責(zé)該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的CPA簽名。需標(biāo)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的地址。由于長(zhǎng)期以來(lái)．我國(guó)有關(guān)簽章的規(guī)定便是個(gè)人簽名、蓋章，并加蓋單位公章，因此這樣規(guī)定是符合我國(guó)國(guó)情的。三、審計(jì)報(bào)告差異產(chǎn)生的因素分析

筆者認(rèn)為之所以出現(xiàn)這些差異，主要基于以下幾個(gè)方面的原因：1.對(duì)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)的認(rèn)識(shí)不同

為了清楚的說(shuō)明中國(guó)與美國(guó)對(duì)于獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)的認(rèn)識(shí)，我們可以通過(guò)以下三個(gè)方面來(lái)進(jìn)行分析：(1)這三個(gè)地區(qū)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體與政府的關(guān)系；(2)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的制定與發(fā)布方式；(3)約束力及違反規(guī)范的處罰。

表1中美對(duì)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范性質(zhì)認(rèn)識(shí)的比較

比較對(duì)象會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和政府關(guān)系規(guī)范制定與發(fā)布方式使用范圍約束力對(duì)違反規(guī)范的懲處中國(guó)CICPA為民間機(jī)構(gòu)，且受財(cái)政部監(jiān)督、指導(dǎo)CICPA制定，并由財(cái)政部批準(zhǔn)發(fā)布CICPA的會(huì)員準(zhǔn)則必須遵守，指南則參照?qǐng)?zhí)行警告、罰款、沒(méi)收非法所得、暫停執(zhí)業(yè)、取消執(zhí)業(yè)資格

美國(guó)AICPA為民間組織AICPA制定AICPA的全體會(huì)員和其他執(zhí)業(yè)CPA必須遵守準(zhǔn)則（指南）和規(guī)則中止或開(kāi)除會(huì)籍、吊銷資格證書(shū)和執(zhí)業(yè)執(zhí)照

通過(guò)表1，我們可以發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的實(shí)質(zhì)在于對(duì)執(zhí)業(yè)人員的執(zhí)業(yè)行為進(jìn)行規(guī)范，獨(dú)立審計(jì)人員在實(shí)行獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中，必須或應(yīng)當(dāng)遵守，否則，將受到不同程度的懲罰。美國(guó)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的性質(zhì)在于會(huì)計(jì)職業(yè)界的自我規(guī)范、自我約束和，自我管理，因而其審計(jì)規(guī)范往往由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)制定和發(fā)布。中國(guó)的獨(dú)立審計(jì)規(guī)范則兼有自律規(guī)范和他律規(guī)范的雙重性質(zhì)，獨(dú)立審計(jì)規(guī)范的制定與發(fā)布，以及違反規(guī)范的懲罰，受民間會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的制約。

2.對(duì)于審計(jì)的責(zé)任與職業(yè)關(guān)注認(rèn)識(shí)上的差別

審計(jì)觀念是指對(duì)審計(jì)的看法、觀點(diǎn)和認(rèn)識(shí)的總和。限于篇幅有限，在這里，筆者將審計(jì)觀念僅界定為公眾對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的看法�，F(xiàn)階段中國(guó)和美國(guó)的審計(jì)觀念的差別還是比較大的。審計(jì)的責(zé)任和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是規(guī)范審計(jì)人員執(zhí)業(yè)的行為指南，同時(shí)也是保護(hù)廣大投資者合法利益的根本保障。按照《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則》中關(guān)于“審計(jì)責(zé)任”的定義，“審計(jì)責(zé)任”應(yīng)該包括《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)與基本原則》、《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)》、《審計(jì)工作質(zhì)量控制》、《舞弊與錯(cuò)誤》、《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)法律及法規(guī)的考慮》等要素�，F(xiàn)階段而言，中美關(guān)于審計(jì)責(zé)任與關(guān)注觀點(diǎn)還存在著很大的差異。表2審計(jì)責(zé)任與職業(yè)關(guān)注比較

比較對(duì)象審計(jì)責(zé)任與職業(yè)關(guān)注對(duì)錯(cuò)誤與舞弊的認(rèn)識(shí)

中國(guó)審計(jì)人員違反職業(yè)規(guī)范，將會(huì)受到相應(yīng)的行政責(zé)任、民事賠償責(zé)任，嚴(yán)重者還會(huì)受到刑事責(zé)任的處罰。CPA應(yīng)該實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤與舞弊。

美國(guó)不遵守行為守則可能會(huì)被美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)開(kāi)除會(huì)籍。對(duì)因觸犯刑律而被判處一年以上監(jiān)禁的會(huì)員，或因各種稅務(wù)事項(xiàng)而被定罪的會(huì)員，將被自動(dòng)中止或開(kāi)除美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)籍。建立同業(yè)復(fù)核制度。審計(jì)師有責(zé)任計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)，以便為財(cái)務(wù)報(bào)表中是否不存在因錯(cuò)誤和舞弊而引起的重要錯(cuò)報(bào)獲得合理保證。

通過(guò)表2，我們可以發(fā)現(xiàn)中美對(duì)于審計(jì)責(zé)任與關(guān)注的認(rèn)識(shí)以及對(duì)錯(cuò)誤與舞弊的認(rèn)識(shí)上，還是存在很大的差別的。中國(guó)關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任和職業(yè)關(guān)注，在獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》以及其他相關(guān)法律、法規(guī)中均作了明確的規(guī)定，而且將審計(jì)責(zé)任劃分為行政、民事賠償與刑事處罰三種不同類型、性質(zhì)的責(zé)任，便于規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)，提高審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。美國(guó)則更強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)自律，而且職業(yè)道德規(guī)范在審計(jì)工作中發(fā)揮著巨大的作用。

3.審計(jì)證據(jù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中，為形成審計(jì)意見(jiàn)所獲取的證據(jù)。一般而言，審計(jì)證據(jù)必須具有充分性和適當(dāng)性兩個(gè)特點(diǎn)，其中充分性是指審計(jì)證據(jù)的數(shù)量足以使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)意見(jiàn)；適當(dāng)性是指審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性與可靠性，即審計(jì)證據(jù)應(yīng)當(dāng)與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)聯(lián)，并如實(shí)地反映客觀事實(shí)。表3審計(jì)證據(jù)差異比較

比較對(duì)象關(guān)于審計(jì)證據(jù)的規(guī)定

中國(guó)CPA可以運(yùn)用包括檢查、觀察、監(jiān)盤、查詢、函證、計(jì)算、分析性復(fù)合等方法，以便獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)，出具審計(jì)報(bào)告

美國(guó)CPA可以運(yùn)用包括實(shí)物檢查、函證、文件檢查、分析性程序、詢問(wèn)客戶、重新執(zhí)行、觀察等方法以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)，出具審計(jì)報(bào)告通過(guò)表3，我們可以看出，中美都規(guī)定，審計(jì)人員在獲取足夠的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上才能出具審計(jì)報(bào)告，但是在具體獲取審計(jì)證據(jù)的方法上，中美法也不盡相同。中國(guó)審計(jì)證據(jù)的方法顯然非常豐富，而且結(jié)合中國(guó)市公司的實(shí)際情況，將監(jiān)盤法從觀察法中單列出來(lái)，更加體現(xiàn)出中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的社會(huì)主義特色。關(guān)于審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量問(wèn)題，中美的表述基本相同，表述均為“充分、適當(dāng)”。四、研究結(jié)論

中美經(jīng)濟(jì)環(huán)境的差異,形成了不同的審計(jì)模式,而不同的審計(jì)模式又決定了不同的審計(jì)報(bào)告。而從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，同國(guó)際慣例接軌與審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化是中國(guó)獨(dú)立審計(jì)規(guī)范發(fā)展的一個(gè)重要目標(biāo)。而美國(guó)是現(xiàn)今世界上經(jīng)濟(jì)最發(fā)達(dá)的國(guó)家之一，其監(jiān)管經(jīng)濟(jì)的水平相對(duì)比較先進(jìn)。因此，充分借鑒美國(guó)科學(xué)的做法和經(jīng)驗(yàn)，必將會(huì)促進(jìn)中國(guó)審計(jì)報(bào)告體系和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系的完善和發(fā)展，加速中國(guó)審計(jì)市場(chǎng)國(guó)際化的步伐。參考文獻(xiàn)：1.趙景誠(chéng)：《審計(jì)報(bào)告的國(guó)際比較》.經(jīng)濟(jì)師[J]，201*(9)2.曾小青：《中美審計(jì)報(bào)告比較》.中國(guó)審計(jì)信息與方法[J]，201*(1)3.阿爾文A阿倫斯，蘭德?tīng)朖埃爾德：《審計(jì)與保證服務(wù)整合法》[M],張龍平等譯.大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，201*，34.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)：《201*年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材－審計(jì)》.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，201*，

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